略論完善注冊合計師的法律責(zé)任

　　隨著注冊會計師在市場經(jīng)濟(jì)中作用的增強(qiáng)，合理地界定注冊會計師的法律責(zé)任，就變得越來越重要。筆者就此作以下思考：
      
　　一、加強(qiáng)對注冊會計師民事責(zé)任的研究
      
　　西方注冊會計師的法律責(zé)任包括民事責(zé)任和刑事責(zé)任兩種，民事責(zé)任是注冊會計師承擔(dān)責(zé)任最常見的形式，刑事責(zé)任是最嚴(yán)厲的形式，但較少見。一件成立的刑事訴訟案件，對注冊會計師來說，不僅要承擔(dān)辯護(hù)費(fèi)、罰金和服刑，由此引起的民事責(zé)任，常常也會導(dǎo)致會計師事務(wù)所破產(chǎn)，后果相當(dāng)嚴(yán)重。
      
　　我國注冊會計師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任三種，這三種責(zé)任之間并行不悖，不能相互代替。行政責(zé)任和刑事責(zé)任可由國家行政機(jī)關(guān)(主要指財政部門)與司法部門主動追究，而民事責(zé)任則要由受害方提起民事訴訟，國家機(jī)關(guān)不能依職權(quán)主動介入。目前，我國頒布的不少重要的經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)，如《注冊會計師法》、《公司法》、《刑法》、《證券法》中，都有專門規(guī)定會計師事務(wù)所、注冊會計師責(zé)任的條款。但其中涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款，則規(guī)定較少。
      
　　隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計環(huán)境的不斷改變，在對會計信息的不同認(rèn)識而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多�？墒�，這方面的規(guī)定恰恰是最不完善、也是最為缺乏的。即使是剛剛施行不久的《證券法》，也只是簡單地提及了提供虛假會計信息的責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)賠償?shù)拿袷仑?zé)任，至于什么是虛假會計信息，如何認(rèn)定虛假會計信息，如何處理虛假會計信息中的民事責(zé)任，幾乎沒有涉及，這就給具體的司法判決帶來了很大的不確定性。因此，民事責(zé)任研究是我國民間審計法律責(zé)任研究的一個重要方面。
      
　　二、確立獨(dú)立審計準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位
      
　　審計準(zhǔn)則是規(guī)范民間審計服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，在西方注冊會計師行業(yè)的發(fā)展過程中，它逐漸成為法庭判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責(zé)任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準(zhǔn)則考慮較少。
      
　　實(shí)際上，我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則是由國家財政部發(fā)布的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊會計師沒有按獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求去做，出具了虛假的審計報告，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；但如果注冊會計師嚴(yán)格遵循了獨(dú)立審計準(zhǔn)則，僅僅因?yàn)閷徲嫿Y(jié)論在客觀上與實(shí)際不符，就需承擔(dān)法律責(zé)任的話，顯然是不合理的。注冊會計師的審計并不是一種擔(dān)保、現(xiàn)有的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)只不過是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學(xué)、合理的程序，并非絕對保證。對于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊，注冊會計師是無能為力的。因此，獨(dú)立審計準(zhǔn)則應(yīng)該成為我國司法界判定注冊會計師法律責(zé)任的最重要的依據(jù)。審計職業(yè)界應(yīng)緊跟形勢，不斷修改和完善獨(dú)立審計準(zhǔn)則，以保證審計準(zhǔn)則的有效性和科學(xué)性，使其成為法院裁判的根本依據(jù)，從而掌握訴訟中的主動權(quán)。
      
　　三、成立注冊會計師法律責(zé)任的專家鑒定委員會
      
　　目前我國注冊會計師行政處罰的裁定和實(shí)施權(quán)歸屬于省級以上人民政府的財政部門(省級以上注冊會計師協(xié)會處理日常工作)；民事制裁和刑事制裁的裁定和實(shí)施權(quán)歸屬于人民法院。隨著市場經(jīng)濟(jì)向法制化方向的發(fā)展，民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊會計師法律責(zé)任的重要方式，而法院無疑將成為最終的裁判機(jī)構(gòu)。但當(dāng)涉及的訴訟案件專業(yè)性很強(qiáng)、技術(shù)復(fù)雜程度很高時，法院將難以獨(dú)立對案件作出合理界定。例如，已認(rèn)定一項會計信息是虛假的，但如何來界定這項會計信息的產(chǎn)生是故意、還是過失，在對提供虛假會計信息人員量刑時，是非常重要的。前者不僅要承擔(dān)民事賠償責(zé)任，而且要承擔(dān)刑事責(zé)任；而后者要依據(jù)過失的大小確定不同的民事責(zé)任。這即使對專業(yè)人士，有時也是難以確認(rèn)的。因此，中國注冊會計師協(xié)會應(yīng)成立專家鑒定委員會，作為注冊會計師法律責(zé)任界定的權(quán)威機(jī)構(gòu)，該機(jī)構(gòu)出具的鑒定報告應(yīng)同法醫(yī)鑒定等司法鑒定報告一樣，成為庭審的有力證據(jù)。在西方，司法機(jī)關(guān)在判決注冊會計師訴訟案件時，也常常主動參考行業(yè)自律機(jī)構(gòu)的意見，作為法律責(zé)任認(rèn)定的重要依據(jù)。
      
　　四、明確注冊會計師法律責(zé)任的認(rèn)定程序
      
　　對于注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的認(rèn)定，筆者建議采取以下程序來處理對注冊會計師的指控或訴訟：

　�、傥�托人或第三者直接向司法部門起訴，司法部門在遇到復(fù)雜案件時，應(yīng)征詢專家鑒定委員會的意見，以確定責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)的民事責(zé)任或刑事責(zé)任，相關(guān)的行政責(zé)任由財政部門來確定。

　�、谄渌�部門(如審計署、稽查特派員總署、證監(jiān)會等)檢查發(fā)現(xiàn)注冊會計師違反法規(guī)的行為后，根據(jù)其行為的性質(zhì)，移交財政部門或司法機(jī)關(guān)作相應(yīng)處理。